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その他有価証券と税効果会計 その3

77 Days before 日商簿記1級
先日、その他有価証券の評価損益に関する繰延税金資産について書きました。
じつは、あの話には、まだ、おまけがあります。
というのも、日商簿記1級では、「その他有価証券」の「含み損」の処理について2通りの処理方法を示しているんです。ひとつは、「含み益」同様に、Unrealized Lossも資本直入、つまり純資産の部のマイナス勘定として計上する方法。(, which is called 「全部純資産直入法」) これは、先日の日記でご紹介した方法です。USCPA試験で勉強したASF Sec.の処理もこんな感じでしたね。OCIをマイナス計上し、そのマイナスの数字がそのままAOCIに入っていきます。

日商簿記1級で紹介されているもうひとつの「その他有価証券」の「含み損」の処理方法は、Unrealized Lossを損益計算書の営業外費用に計上する、というものです。(含み益は純資産の部に計上。) これを「部分純資産直入法」と呼ぶそうです。
保守主義(Conservatism)っぽい考え方ですね。利益は実現するまで、B/Sで保留。でもLossは、即、損益計算書に計上して、当期の利益に影響させること!みたいな感じです。

整理すると、

全部純資産直入法
 含み益:B/Sの純資産の部(Equity)に加算計上。
 含み損:B/Sの純資産の部(Equity)に減算計上。

部分純資産直入法
 含み益:B/Sの純資産の部(Equity)に加算計上。
 含み損:損益計算書の営業外費用)に計上。



以上、おわり! キ~ン・コ~ン・カ~ン・コ~ン (チャイム♪)

。。。ならいいのですが、こうなると、この間確認した税効果会計にも影響してきます。

そう、会計上と税務上の利益の差が「当期」に発生してしまうんです。

部分純資産直入法だと・・・

【Unrelalized Loss】

会計上: 損益計算書に計上されるので、当期利益に影響する。

税務上: 損金不算入なので、当期の課税所得に影響しない。




つまり、先日みたような、(僕が)USCPA試験勉強で勉強したような全部純資産直入法と異なり、Tax expense diferred (法人税等調整額)を使う必要が出てくるのです。

また、例をつくって考えてみました。


部分純資産直入法だと・・・

【20X0年度に1000円でその他有価証券購入】
(その他有価証券) 1000     (現  金)    1000

【20X1年度に100円の含み損発生、
その他、本業で利益は2000円計上、税率40%】

(その他有価証券評価差損益)   100  (その他有価証券) 100    
(繰延税金資産)             40     (法人税等調整額)  40
(法人税等)             800        (未払法人税) 800


これで、会計上は 1900円(=2000円 -含み損100円)の40%である
760円の税金費用が当期発生した計算になっています。

  ※ 760円=法人税等 800円 -法人税等調整額貸方残 40円

一方で、税務上は、100円の損金不算入額を無視した2000円に対する
40%の税金、800円の納税義務が発生するので、これが負債に「未払法人税」
として計上されて、会計上も税務上もつじつまがあっています。

【20X2年度に当該証券を900円で売却、100円の含み損がまるまる実現。
その他、本業で利益を1000円計上、税率40%】

(現   金)     900         (その他有価証券) 900
(法人税等調整額)   40       (繰延税金資産)   40
(法人税等)           360         (未払法人税 ) 360
       
会計上は、簿価900円の有価証券(前期に含み損を計上済み)を売却し、売却益=0円。したがって、課税されるのはその他利益1000円に対してなので、会計上の税金費用は、40%の400円。
※ 400円=法人税等 360円 -法人税等調整額借方残 40円

一方で、税務上は、当期に初めて100円の譲渡損の計上が許される(損金算入される)ので、譲渡損勘案後の課税所得900円(=1000円-100円)に対する40%納税義務である360円が「未払法人税」として負債計上されています。

またまた、会計上と税務上のつじつまが合いました。




よくできたシステムですね。本当に、最初に税効果会計を考えた人って凄いなぁ!

さて、手を抜かずに、同じシナリオを、この間確認した「全部純資産直入法」で追って見ましょう。

全部純資産直入法だと・・・


【Unrelalized Loss】
会計上: 損益計算書を通さないので、当期利益(Net Income)に影響しない。
税務上: 損金不算入なので、当期の課税所得に影響しない。




でしたね。

さて、この点を、具体例で追ってみると、


【20X0年度に1000円でその他有価証券購入】
(その他有価証券) 1000     (現  金)    1000

【20X1年度に100円の含み損発生、
その他、本業で利益は2000円計上、税率40%】

(その他有価証券評価差額金) 60     (その他有価証券) 100    
(繰延税金資産)          40  
(法人税等)        800            (未払法人税)   800


(1) これで、会計上は 2000円(含み損100円は損益計算書を通らないので無視)の40%である800円の税金費用が当期発生した計算になっています
→「法人税等」=800円

(2) 一方で、税務上も、100円の損金不算入額を無視した2000円に対する40%の税金である800円の納税義務が発生するので、これが負債に「未払い法人税」として計上されています。

(3) このように、当期の会計上と税務上の税金費用が一致するので、「法人税等調整額」(Tax expense deferred)を使う余地が無いわけですね。

(4) ただ、将来実現する評価損についても、正味の「損」は税金勘案後の数字です。上記の例だと、評価損について損益計算書上の費用100が発生しますが、その分、課税所得が減って、「法人税等」(Tax Expense)が40減るので、税引き後利益は60です。なので、資本直入する「将来の利益」も税引き後の数字である60にしないと、資本の課題計上になってしまいます。そうする為に、「繰延税金資産(Deferred Tax Asset)」を計上してるんですね。

【20X2年度に当該証券を900円で売却、100円の含み損がまるまる実現。
その他、本業で利益は1000円計上、税率40%】

(現   金)          900       (その他有価証券)          900
(その他有価証券売却損)   60     (その他有価証券評価差額金)   60
                          (繰 延 税 金 資 産)         40
(法人税等)           400      (未払法人税 )          360

(1)会計上は、簿価900円の有価証券を売却損益0円なので、税金費用は、その他利益1000円に対する40%の400円。

(2) 一方で、税務上は、100円の譲渡損が勘案されたあとの課税所得900円(=1000円-100円 )に対する40%の360円の納税義務が生じるので、360円を未払法人税(Tax Payable)に計上。

(3) ということで、(1)、(2)の通り、会計上と税務上のそれぞれの筋を通しながら、貸借は一致するということになります。




今日で、「その他有価証券と税効果会計」は終わりです。
もう、忘れないぞ!
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by nn_77 | 2007-03-24 15:11 | USCPA (general)

その他有価証券と税効果会計 その2

79 Days before 日商簿記1級
I was a night owl last night, getting absorbed in bookkeeping study. (I'm getting behind the schedule again... )

In order to catch up with the plan, I had to work a lot for bookkeeping study, and it was 3:00 a.m. when I felt very sleepy...

If I don't study tonight (or early in the next morning), all the effort that I made last night would turn out to be for naught...

But, I'll show up in a drinking party tonight.

神様に試されているのかもしれません。。。

*** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** ***

先日の記事、「その他有価証券と税効果会計」(2007.3.20)で、?をつけている箇所がありました

それは良いとして、ここでDTLが登場?
しかも、相手科目は「法人税等調整額)(Tax Expense-deferred )ではなく、「その他有価証券」(ASF securities) ?

ここでDTL/DTAが登場する理由については、3/20の記事内で完結させましたが、なぜ相手科目が「法人税等調整額)(Tax Expense-deferred )」にならないのかについては、理解していませんでした。

。。。が、その後、ウダウダ復習を重ねて理解できました。

その他有価証券の含み損益(Unrealized Gain / Loss on AFS Sec.)については、日商簿記の世界では、損益計算書を通らないで、貸借対照表の純資産の部に直接計上されます(注記1)。いわゆる「資本直入」です。それゆえ、「当期の」税金費用については差異が発生しないんですね。

【Unrealized Gain】
会計上: 損益計算書を通さないので、当期利益に影響しない。
税務上: 益金不算入なので、当期の課税所得に影響しない。

【Unrelalized Loss】
会計上: 損益計算書を通さないので、当期利益に影響しない。(注記2)
税務上: 損金不算入なので、当期の課税所得に影響しない。

それ故、「法人税等調整額)(Tax Expense-deferred )」を計上して、「当期の」Tax-Expense (「法人税等」)を増減調整する必要がないわけです。

コレがまさに、本件において繰延税金資産/負債(DTA/DTL)の相手科目が法人税等調整額(Tax Expense deferred )にならない理由ですね。

しかし、3/20の記事でも書いたように、来期以降に当該有価証券を売却するなどして、Unrealized Gain / Lossが、Realizeしてしまったら、それはその期の課税所得に影響を与えます。しかし、その原因はその期ではなく、DTA / DTL を計上した期に発生した評価損益に起因するものです。したがって、例えば、来期以降にRealized Gainが生じて課税所得が増えて、「未払法人税等」(Tax Payable)を計上する必要はあっても、その期の「法人税等」(Tax Expense)は調整してはいけない(←その原因が今期に発生したことではないから)ことになります。

だから、すとーりぃを作ると、

【20X0年度に1000円でその他有価証券購入】
(その他有価証券) 1000     (現  金)    1000

【20X1年度に100円の含み益発生、税率40%】
(その他有価証券) 100     (繰 延 税 金 負 債)    40
                  (その他有価証券評価差額金) 60

【20X2年度に当該証券を1100円で売却し、
100円の含み益がまるまる実現。税率40%】

(現   金)    1100    (その他有価証券) 1100
(繰延税金負債)   40     (未払法人税 ) 440
(法人税等) 400

【20X2年度】の未払法人税(Tax Payable)が440円となって、ちゃんと、1100円の所得に対する納税義務は負債計上しており、その一方で、当期のTax Expenseは400円のみ、つまり【20X1年度】の100円の含み益発生に関しては、当期の法人税等の計算に含まれないようになっているのがミソですね。

税効果会計、って本当によく出来てますね。考えた人、エライ!と思ってしまいました。



(注記1)
USGAAPでは、Other Comprehensive Incomeは、
   1) Income statementの下部
   2) Comprehensive Income Statement
   3) Statament of Changes in Equity
のいずれかに表示すればいいとしています。

FSAS 130
(FASBのウェブサイトより引用)

Alternative Formats for Reporting Comprehensive Income

22. An enterprise shall display comprehensive income and its components in a financial statement that is displayed with the same prominence as other financial statements that constitute a full set of financial statements. This Statement does not require a specific format for that financial statement but requires that an enterprise display net income as a component of comprehensive income in that financial statement. Appendix B provides illustrations of the components of other comprehensive income and total comprehensive income being reported below the total for net income in a statement that reports results of operations, in a separate statement of comprehensive income that begins with net income, and in a statement of changes in equity.


(注記2) 実は、「その他有価証券」の未実現損失(Unrealized Loss)を、その期にRealized Lossとして計上してしまうやり方もあります。「部分純資産直入法」と呼ばれるものです。
これについては、また、明日(or later)。。。
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by nn_77 | 2007-03-22 19:28 | >FARE

「その他有価証券」と「税効果会計」

81 Days before 日商簿記1級

Today I studied 日商簿記, and went over the topic of Deferred Tax Accounting, or 税効果会計.
今日は、この税効果会計の分野で、「その他有価証券」(Available for Sale Securities)の評価差益の仕訳を勉強しました。私が使っていたAnjoのテキストでは、税効果会計のところでAFSの期末評価の話は出てこなかったので、ちょっとびっくりしました(忘れてただけかな?)

日商簿記テキスト曰く、当期に1000円で購入した「その他有価証券」の時価が期末に1100に上がったら(評価差益=100)、次のような仕訳になるとのことです。(実効税率40%)

(その他有価証券) 100             (繰 延 税 金 負 債)    40
                             (その他有価証券評価差額金) 60

USGAAP的に記述すると、多分、こんな感じでしょうか。

Investment in AFS Sec. 100
                           Deferred Tax Liability 40
                           Unrealized Gain on AFS Sec. 60

この「その他有価証券評価差額金」は「純資産の部」に資本直入されるので、Unrealized Gain on AFS securitiesがOther Comprehensive Income(ISの下の方)を経てAccumulated OCH(BSの(右)下の方)に計上されるのと良く似ています。

それは良いとして、ここでDTLが登場?
しかも、相手科目は「法人税等調整額)(Tax Expense-deferred )ではなく、「その他有価証券」(ASF securities) ?

でも、よくよく考えると、この「未」実現利益の100が実現したとしても40は税金で取られてしまうのだから、資本直入するとしても60が限界だし、一方で、繰延していることになる税負担は40なのだから、、、と考えると、上記仕訳はナットクの行くものでした。

はてさて、CPAの勉強では、どうだったかな?
ホコリをかぶったAnjoのテキストを開いてみました。

「Investment」の章をみると、「Available for Sale Securitiesは時価評価。評価差額はOCIを経てAOCIに計上」とあります。これは、その通りですね。「Deferred Tax」の章をみてみると・・・やっぱり、AFS Sec.についての言及は特にナシ。やっぱり、そうでしたか。記憶にないはずです。そんな話、覚えがありません。どうしたものかと思いながら、「OCI」の章をみると、「・・・財務諸表上で表示する場合には、税引後(Net of Tax)で、その他の包括的利益(Other Comprehensive Income)の項目に加減する形で報告される。」

そうか、Net of Taxって、そういえば、ここでやりましたね。確かに、覚えてます。
ここの部分のAnjoの解説をみると、「1000で購入したAFS Sec.の期末の時価が1100であった場合、税率が30%であれば、OCIで報告されるUnrealized LossはNet of Taxで70と表示する」とあります。

この差益100とNet of Tax 70の差である30について、日商簿記のテキストでは繰延税金負債を計上するよう説明されていたわけですね。
USGAAPでもこの差額はDTLを計上するのかな?そうしないと仕訳は合わないようなきがするけど。。。でも、Anjoのテキストにはそんな説明がないな。。。

ま、今は日商簿記の勉強優先だから、良いとしましょう(?)
しかし、USCPA受験勉強当時、ここの部分に、自分は疑問もたなかったのかな?

・・・持たなかったんだろうな。。。 Net of Taxで表示、ハイ、そうですか。というノリだったに違いありません。 反省 (>_<)
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by nn_77 | 2007-03-20 01:50 | 簿記一級

CPA Net Forum again.  

CPA net forum is an on-line forum held in US, which I frequently visited when I was preparing for USCPA exam.
実際にアメリカ人に説明して説得する必要があるので、まさにシミュレーション。かねてからWCの練習にも利用していました。

I haven’t been there since I got through USCPA exam.
But, today I gave some posts in CPA NET after a long interval.
One was to answer a question concerning a treatment regarding available for sale securities.

My (trial) answer was:
The unrealized gains or losses from available for sale securities should be reported as a component of the "other comprehensive income," which is reported either at the bottom of the income statement; in a separate comprehensive income statement; or in the statement of changes in shareholders' equity.
  And, then, the amount is kept in "accumulated other comprehensive income" in the balance sheet until the gains or losses are realized when they are actually sold, at which period the realized gain is recognized as a component of net income in the income statement.


I could be wrong if I didn’t get the questioner’s point correctly. But it’s fun to be able to exchange views in a way like this.

I should check the site at times to go over what I learned in USCPA exam prep; otherwise I would forget those things that I learned spending a lot of time!

And about Chinese. Now I’m giving an effort to learn Chinese language at a higher pace, though it doesn’t go as smoothly as I want.

I decided to start with filling a page with Chinese everyday.
a0050593_6564736.jpg

After all, continuous effort is the only way to the success! 我要努力。

Ah, that reminds me of the title of my blog: nn的为USCPA和汉语的努力, or nn’s effort for USCPA (study) and Chinese language.
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by nn_77 | 2006-11-22 06:53 | USCPA (general)

SFAS115

   One of the beginner level questions is about how to account for the difference between BV and FV of Held-to-Maturity securities, Trading securities, and Available-for-Sale securities.
It’s easy to understand the concept, but it’s not as easy to put it down in words.
   I found a good English example of the explanation in Willey 2006. The use of a preposition “WITH” is very neat and nice, which I assume a non-native speaker of English like me would hardly come up with, although we have certainly learned that use of “WITH” in a high school grammar class when preparing for univ. entrance exam. ( I remember I taught it to my students when working as a part-time teacher at a private cram school! )

   Following is an excerpt of that part from Willey.

1. Held-to-maturity securities, which include only debt securities, are reported on B/S at amortized cost without adjustment to FV.

2. Trading securities are reported at FV with holding gains or losses flowing through the income statement.

3. Available-for-Sale securities are reported at FV with holding gains or losses reported as a component of other comprehensive income.
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by nn_77 | 2005-12-22 16:21 | >FARE


USCPA受験記録
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