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管理会計: Fixed / Variable OH の考え方について


昨日は大阪でCPA受験者の定例会が開かれました。

定例会の報告←クリック!

そんな中で、よく飛び交った話題のひとつが「BECをどうやって攻略するか?」でした。

本当に「受験勉強」がしにくいこの科目、試験運営者側にも、もっと受験勉強の成果が反映されるような試験にしてほしいと思います。

そんな中で、あえて正攻法があるとすれば、やはり、テキストで普通に紹介されている内容、お決まりの分野について「ガチッ」と押さえることではないか、と思います。

当然、それだけで十分、という保証は全くできません。

ただ、実際、本番で、予期せぬ問題に、その場で考えて答えを出す、という場面が迫られることもあるかと思います。ですので、予期せぬ問題に対応する時間と精神力を確保するためにも、予期できる問題(問題集でよく見る問題)については、戸惑わず、サラッと回答することが大事になると思います。

定例会では、そんななお話をする中で、「Standard CostingのOHが分かりづらい」というお話があり、そんなこともあろうかと、と準備していたノートをひらいて、ノートを囲んで、皆でお酒を飲みながら、Standard Costingのことを考える場面もありました。(注:といっても、長い長い定例会のごくごく一部、ワンシーンでしかなく、大半は、堅苦しくない、楽しくカジュアルな飲み会ですので、please don’t hasitate to join in the next 定例会!)

今日は、二日酔いからも復活し、しらふで(笑)、今一度この論点を整理したいと思います。

******************************************************

標準原価計算(Standard Costing)において、計算する原価の構成要因は、下記3点です。

1) 原材料費(Direct Material:DM )
2) 労務費 ( Direct Labor ; DL)
3) 製造間接費 (Factory Overhead : OH )


標準原価(standard cost)は、すなわち、「これくらいのコストに収斂させることを目標にしよう」というコストです。上記3点について、standard costを計算し、また、一方で期末に決算して算出される実際にかかったコスト(actual cost)と比べることで、今後の経営改善に役立てます。

さて、上記の(1)と(2)は、テキストをみて、ふんふん、と分かりやすいのですが、私が理解するのに苦労したのは(3)のOHの考え方でした。

とくに、私を含む、旧Anjo生にはおなじみのこのグラフ。

a0050593_14224587.jpg


聞くところでは、他校のテキストではこのアプローチは無いようです。確かにWileyでも違うモデルで説明されていました。Anjo T先生のオリジナルモデルなのでしょうか?

始めはあまり理解できなかったこのグラフ、最終的には、下記の通り、なんとか理解することができ、本試験にチャレンジすることができました。

下記では、上記グラフを用いて、OHのEfficiency Variance, Production Variance, Spending Varianceの理解をしてみたいと思います。

まず、OHは変動費(variable OH variance)固定費(fixed OH variance)に分けて考えることができます。

例えば、

変動費部分
・・・工場の電気代とかでしょうか?電気使えば使うほど、電気代があがります。

固定費部分
・・・工場の減価償却費や、工場の機械設備のオペレーティングリース費用などが入るのでしょうか。
( ↑ 勝手に考えた例なので、「それは違うよ」というご指摘大歓迎です。m(_ _)m   )

さあ、あとは、このVariable OHとFixed OHに関して、時として問題で問われるEfficiency Variance, Production Variance, Spending Varianceを、冒頭のグラフをつかってどう理解するかを考えて見ましょう。

まず、

a0050593_14234342.jpg


↑ この簡素化したグラフで考えて見ます。
縦軸が$、つまりコストの額、そして横軸が稼働時間です。
操業度合に照らし合わせて発生するコストを考えるOHのStanard Costingにおいて、必ずしも稼働時間だけが目安になるとは限らないのですが、実際の問題でもmachine hours (機械設備稼働時間)を目安に、すなわち上記グラフの横軸にとるケースが多いように思います。


まず、真ん中の水平線から上がVariable OHです。

Variable OH variance
1) Standard Variable Rate
・・・ グラフの傾き、角度です。1時間の稼働時間で発生するStd. Variable OHともいえます。(1時間あたりの電気代、とか)

2) Standard Variable OH
・・・Std.の稼働時間で発生するはずのVariable OHです。上記(1)のStandard Variable Rate(グラフの角度)が分かり、Standard hoursを決めると、結果的にこのStandard Variable OHは計算されます。(私の頃は) 中1数学でやったY = a Xのグラフのモデルですね。

ポイント
Std. Hoursを長く設定すればするほど、Variable OHは増加する。




さて、今度は、真ん中の水平線から下の部分。

a0050593_14234342.jpg


これはFixed OHです。

Fixedは、固定費、というだけあって、本当は初めからその総額が決まっているものです
例えば、1年間ストライキがずーっとあってその工場が一切稼動していなくても、減価償却費や、オペレーティングリース費用は発生してしまいます。(cf: ただ、この場合、電気代は発生しませよね。それ故、あれはvariable OHでした。)

ここで、Fixed OHの考え方をおさらいしましょう。

前述の通り、Fixed Costは「固定」費なので、なーんにもしなくても、操業時間 『 0時間 』 でも発生する費用です。しかし、Standard Costingの手法においては、あえて、その固定費をactivity levelに応じて発生するかのように考えます。

a0050593_14252795.jpg


上記グラフで言えば、本当は左図、つまり稼働時間に関係なく常に一定額なのですが、あえて、右図のように、この部分についても、「300時間動かしたら1500ドル、でも200時間やったら750ドルってなるわな、いや、もし100時間やったらXXXドルっていう計算やな。」っていう風に考えてしまうのです。

具体的には、

1) まず、normal hourを設定します。これは、通常頑張ったらこれくらい操業するでしょ、という操業時間です。

2) 次に、これを決めたら、固定費をこのnormal hourで割り算する(分子:固定費、分母:normal hour)と、「1時間あたり固定費がいくら生じていることになるのか」が算出できます。「1時間あたりの額($)」なので、グラフで言うと(上の図の右のグラフの)「傾き」に相当します。

まとまって一括で発生する固定費を「1時間あたり」なんかにして考えるって、感覚的には「なんでそんなんするん?1時間でも100時間でもいっしょやのに。」と思いますよね。
経営者はいろんな角度から、自社の数字を分析して、方針を立て、予算を組んでいきます。そんな中で、あくまでも分析や、過去のデータとの比較などに使う為、そして商品の価格設定を考える上での材料として、「単位時間あたりの固定費」を仮に考えているだけです。


さて、もともと見ていた、このグラフにもどります。

a0050593_14234342.jpg


上記の下半分が固定費の動きをモデル化しています。

Fixed OH vaiance
1) Standard Fixed Rate
Fixed OH ÷ Normal Hours
=稼働時間1時間あたりのFixed OH

2) Standard Fiexd OH
Standard hours稼動させることで発生する(と、概念上計算できる)Fixed OH

ポイント
1) 結局「固定費(Fixed Cost)」なので、実際の支出額は、初めから、稼働時間に関係なく決まっている。
2) 標準原価計算の為に、「仮に」normal hoursの稼動時間において1時間あたり何ドルの固定費が発生する計算になるのかを算出しているだけ。

3) よって、Std.hoursをNormal hoursよりも短く設定すれば、「必然的に」、実際の固定費とのギャップは生じる。(これが後述のProduction Variance)

さて、上記の簡素化グラフが確認できたので、いよいよ、冒頭で紹介したAnjoグラフにもどります。

a0050593_14224587.jpg


上記は、「Std. Hoursを15,000時間と想定したにも関わらず、実際には、15,500時間もかかってしまった。ちなみにnormal hoursは16,000時間です。」というグラフです。

まず、上半分のVariable OHから見てみましょう。
真ん中の水平線から上のの長さの合計が、Actual Variable OHです。期末になって1年振り返ってみると、実際、コレだけの額がかかってしまった、というわけです。

Std. Variable Costと赤い部分差額Efficiency varianceと呼ばれます。15,000時間→15,500時間の500時間UPが原因となって発生するvarianceです。電気代1時間〇〇ドルって決まってたら、当然、そうなりますよね。もっと、efficientな仕事せーや!=500時間も残業するな!というわけです。

本当はVariable OHはこれで終わりのはずですが、実際には、上の緑の部分、Spending Varianceが発生しています。これは謎の想定外支出です。「電気代1時間〇〇ドル×500時間残業」だけで説明できないから、グラフの斜線を飛び出してしまっているわけです。トイレの電気を消し忘れ? パソコン付けっぱなしで退社? 原因は分かりませんが、それ故、コスト削減のためにも、まずは、原因解明をしなければなりません。そんなコストです。

次に、下半分のFixed OHを見てみます。

a0050593_14224587.jpg


真ん中の水平線から下のの長さの合計が、Actual Fixed OHです。期末になって1年振り返ってみると、実際、コレだけの額がかかってしまった、というわけです。

Std. Fixed Costと青い部分差額が、Production Varianceです。これは、期末を待たずして分かるVarianceです。Normal hoursが16,000時間なのに、期初の予算作成段階で、Standard hoursをそれより短い15,000時間に設定したその瞬間に「計算上」発生するVarianceです。これは発生するから良くないというものでは必ずしもありません。(イヤなら、最初から毎年Normal hours をStandard hoursにすればいいわけです。)例えば、売れ行き悪い製品の生産ラインは、もう稼働時間を落としてしまって(normal hours >standard hours)、来期に工場全体を改築しよう、とか、そんな、いろいろな判断の中で、決定されるものです。あくまで目安として、どれくらいのvarianceになるのかが分かっていればいいのだと思います。

本当はFiexed OHはこれで終わりのはずですが、実際には、下の緑の部分、Spending Varianceが発生しています。これは謎の想定外支出です。当初のFixしていたはずの範囲を超えて支出が出ています。なぜ? 誰かが期中に予算オーバーの設備を導入して減価償却費やリース費用がふくれたのか? まさかCFOが独断でSLからDDBに変えたのか?ってそんなわけはありませんが、とにかく、原因を調べる必要があります。そんなコストです。

以上が、OHのEfficiency Variance, Production Variance, Spending Varianceの概略および、それを説明する横向きVグラフの説明です。改めてみると、よくできたモデルだと思います。

前回定例会後にも、本件に関連する記事をまとめてありますので、よろしければ、併せてご参照ください
 ↓
前回定例会後の管理会計メモ

私も勉強時間とお小遣いのspending varianceを見直さなくては (-. -;) 


尚、今さらですが、私の理解が正しいという保証はありませんので、上記(に限らず、私のブログ掲載内容で)おかしなところは是非ご指摘いただきたく思います。
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by nn_77 | 2006-10-01 14:30 | >BEC

Standard Costing: Factory Overhead Variance

What I know about Standard Costing is just on the exam basis knowledge, but it appears very interesting and useful to me in our actual business. You may be able to suggest your supervisors about the budget control of your office using this knowledge.

I made a summary on the topics from "Factory Overhead Variance" today.
I hope it'd somehow help you.

a0050593_12109100.jpg

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by nn_77 | 2005-12-21 12:09 | >BEC


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